Règles de déduction particulières à certains types de dépenses

Regardons de plus près quelques coûts auxquels une société est confrontée.

Règles de déduction particulières à certains types de dépenses

A.  Frais de réception et cadeaux d’affaires

1. Principe : déduction limitée à 50 %

Les frais de réception et de cadeaux d’affaires sont déductibles à concurrence de 50 %. 50 % de ces dépenses sont donc à reprendre en dépenses non admises (DNA) (art. 53, 8° CIR 92).

La loi prévoit expressément que cette limitation ne s’applique pas aux articles publici­taires portant de manière apparente et durable la dénomination de l’entreprise donatrice. De tels articles publicitaires sont totalement déductibles (art. 53, 8° in fine CIR 92).

2. Frais de réception

Que faut-il entendre par « frais de réception » ?

Selon l’administration, les frais de réception sont ceux qu’un contribuable engage dans le cadre de ses relations publiques, pour l’accueil de tiers. Sont notamment visés les frais liés à l’accueil de clients ou fournisseurs potentiels, relations d’affaires et autres personnes que le contribuable reçoit dans ses propres locaux ou ailleurs (Com. IR 53/144).

Il s’agit des frais de traiteur, d’achat de boissons, d’aliments, d’articles pour fumeurs, de fleurs, de l’amortissement ou de la location de locaux, tentures, tapis et mobilier, des salaires du personnel d’accueil et de service qui sont liés à l’accueil de visiteurs (ibidem).

Ces frais peuvent se rapporter à des manifestations diverses (congrès, journées portes ouvertes, anniversaires, jubilés, soirées de gala, etc.) organisées dans les locaux de l’entre­prise, dans des locaux loués pour la circonstance ou mis gratuitement à la disposition de l’entreprise, en plein air ou encore dans des installations sportives, sur un bateau, en train, en autocar, etc. (ibidem).

Sont notamment à considérer comme frais de réception auxquels la limitation de 50 % est applicable :

  •  les frais de traiteur exposés à l’occasion de l’organisation d’un banquet, d’un buffet froid, etc. ;
  •  les frais exposés pour l’organisation d’un voyage et pour la fourniture d’autres services (repas, visite à une curiosité) offerts, pendant ce voyage, aux acheteurs potentiels ;
  •  les frais qui se rapportent notamment à l’organisation de voyages en car, aux repas, spectacles, cadeaux, etc. offerts à des clients potentiels en vue de la démonstration et de la vente de marchandises, dans la mesure où ces frais ne sont pas imputés aux clients en question ;
  •  les achats de fleurs quand cette dépense est engagée en vue de l’organisation d’une réception ou pour orner les tables à l’occasion d’un banquet (Com. IR 53/145).

Frais liés à l’organisation d’un mariage

Lorsqu’un contribuable peut démontrer qu’à l’occasion de son mariage ou de celui d’un de ses proches (un enfant par exemple), il a été amené à inviter des relations d’affaires, une partie des frais liés à l’organisation dudit mariage peuvent être considérés comme des frais professionnels, dont la déduction est toutefois limitée à 50 % s’agissant indiscutablement de frais de réception (à titre d’exemples : Liège, 06.05.1992, FJF, n° 93/30 ; Mons, 18.04.1997, FJF, n° 97/196 ; Gand, 02.02.2010, monKEY).

Le contribuable doit évidemment démontrer la réalité des frais, qu’il a invité de véritables relations d’affaires et, le cas échéant, la proportion de ces relations d’affaires dans le nombre total des invités.

3. Cadeaux d’affaires

3.1. Qu’entend-on par « cadeaux d’affaires » ?

Par cadeaux d’affaires, il y a lieu d’entendre les objets d’une certaine valeurofferts périodiquement (p.ex. en fin d’année) ou occasionnellement dans le cadre de relations professionnelles (Com. IR 53/150).

Entrent notamment dans cette catégorie :

  •  le vin, le champagne ou l’alcool ;
  •  les parfums et eaux de toilette ;
  •  les articles en cuir ;
  •  et plus généralement les articles de luxe offerts aux clients ou relations d’affaires à titre de cadeau de fin d’année ;
  •  ainsi que les appareils ménagers (petit électroménager, frigo, congélateur, four à micro-ondes), montres, chronomètres, jumelles, appareils photographiques, caméras, enregistreurs, projecteurs de diapositives, magnétoscopes, téléviseurs, ordinateurs, etc., offerts à des intermédiaires méritants ;
  • les bouquets et gerbes de fleurs ;
  • les pralines, chocolats, confiseries et sucreries diverses ;
  • les chèques-cadeaux, chèques-surprises ou chèques-culture, offerts aux clients ou fournisseurs potentiels et relations d’affaires (ibidem).

L’administration donne une « astuce » pour déterminer s’il s’agit d’un cadeau d’affaires, déductible à 50 %, ou non : le caractère de cadeau d’affaires est indéniable lorsque l’objet en cause n’est nullement lié à ce que produit ou vend le donateur. Par exemple, une bouteille de whisky offerte par un fabricant de vélos. Si le lien existe, la dépense n’est toutefois pas pour autant déductible à 100 % ; en effet, il faut pour ce faire qu’il s’agisse soit d’un article publicitaire, soit d’un échantillon (Com. IR 53/151).

3.2. Frais non visés (déductibles à 100 %)

Les frais suivants ne constituent pas des cadeaux d’affaires dont la déduction est limitée à 50 %.

Loterie ou concours organisé(e) en faveur des seuls consommateurs

Lorsqu’une entreprise organise une loterie autorisée ou un concours auxquels seuls les consommateurs peuvent prendre part, les prix qui échoient aux gagnants, en espèces ou autrement, ne sont pas considérés comme des cadeaux d’affaires de sorte que les frais s’y rapportant restent déductibles à 100 % (Com. IR 53/153).

Articles publicitaires

Sont déductibles à 100 % les sommes consacrées aux objets, gadgets et articles utilitaires distribués largement afin de faire connaître la firme et qui portent de manière apparente et durable la dénomination de l’entreprise donatrice (Com. IR 53/154).

On vise donc ici des objets tels que :

  •  stylos ;
  •  briquets ;
  •  agendas ;
  •  cendriers ;
  •  ballons ;
  •  calendriers ;
  •  porte-clés ;
  •  etc. 

distribués tant à la clientèle existante qu’à la clientèle potentielle et qui sont avant tout destinés à servir de support publicitaire.

Selon l’administration, pour être des articles publicitaires, déductibles à 100 %, il doit donc s’agir d’articles :

1.     destinés à une très large diffusion et non d’objets réservés à une catégorie restreinte de clients ou de relations d’affaires ;

2.     de valeur modique pour celui qui les reçoit ;

3.     portant de manière apparente et durable la dénomination de l’entreprise donatrice (Com. IR 53/155).

Le ministre des Finances a proposé de retenir le montant de 50 € HTVA pour la notion de cadeaux de faible valeur tant en matière de TVA qu’en matière d’impôts sur les revenus (QP orale n° 407, Van Weddingen, 27.11.2002).

Pour l’application des règles qui précèdent, peuvent être assimilés à la dénomination de l’entreprise donatrice la marque commerciale de celle-ci ainsi que son sigle ou son logo, pour autant qu’ils soient suffisamment répandus dans le public pour permettre, sans équivoque possible, l’identification précise de l’entreprise en cause (Com. IR 53/156).

Selon l’administration, ne constituent pas des articles publicitaires (totalement déductibles) :

  •  les bijoux ou stylos de valeur, même si la dénomination de l’entreprise y est gravée ;
  •  les bouteilles de vin, de champagne ou d’alcool, les boîtes de chocolat, etc., même lorsque le nom de l’entreprise donatrice est clairement mentionné sur l’étiquette, la boîte, etc. ;
  •  les objets divers ne portant pas de manière apparente la dénomination de l’entreprise donatrice ou dont cette dénomination peut être aisément enlevée ou altérée (Com. IR 53/157).

L’exclusion systématique des « bouteilles de vins, de champagne et d’alcool, les boîtes de chocolat, etc. » ne semble ni logique ni justifiée.

Échantillons

Les frais afférents à la distribution d’échantillons sont en principe déductibles à 100 %.

Les échantillons ne sont pas concernés par la limitation de la déduction à 50 % (Com. IR 53/158).

Selon l’administration, un échantillon est constitué d’une petite quantité d’un produit, qui permet d’en faire connaître ou apprécier les qualités au futur utilisateur ou consommateur. L’échantillon est d’ailleurs souvent conditionné dans un emballage nettement plus petit que celui sous lequel le produit est habituellement commercialisé.

 

B. Cotisations aux groupements professionnels, aux service-clubs, aux clubs sportifs, etc.

1. Cotisations à des groupements professionnels

La déduction des cotisations à un groupement professionnel est en principe admise.

Ainsi, selon le Commentaire administratif, il est notamment admis que les cotisations (à l’exclusion des libéralités) versées par les travailleurs indépendants à des groupements professionnels auxquels ils sont affiliés ou à un ordre auquel ils sont assujettis (p.ex. avocats) peuvent constituer des frais professionnels déductibles (Com. IR 52/195).

L’administration a confirmé que les cotisations annuelles que les experts comptables et les conseils fiscaux versent à l’Institut des experts comptables et des conseils fiscaux étaient bien des frais professionnels déductibles (circ. AGFisc 39/2014 (Ci.RH.241/633.255), 13.10.2014).

De même, l’administration a indiqué que, par tolérance administrative et dans un souci de simplification, elle admettait que l’intervention de l’employeur (ou de la société) dans ces cotisations, lorsqu’elles sont dues par l’un de leurs travailleurs (ou un de leurs dirigeants d’entreprise), soit considérée comme une indemnité destinée à couvrir des frais propres à l’employeur/la société, et ce, pour autant qu’il soit démontré que cette indemnité a été effectivement consacrée à de tels frais.

Ce régime est étendu aux cotisations versées par les titulaires d’autres professions (que les comptables et les conseils fiscaux) à l’Institut ou à l’Ordre auquel ils sont affiliés, à condition que :

  •  la profession soit réglementée ;
  •  le port du titre professionnel soit protégé par la loi ou par un arrêté royal ;
  •  la profession soit placée sous la supervision d’un Ordre ou d’un Institut créé par la loi ou par arrêté royal ;
  •  il existe une obligation d’être membre de cet Ordre ou Institut pour pouvoir exercer la profession ;
  •  le paiement de la cotisation soit obligatoire pour être membre de l’Ordre ou de l’Institut (circ. 34/2015 (Ci.RH.241/634.124), 03.09.2015).

Les professions visées sont : les agents de change, les agents immobiliers, les architectes, les avocats, les experts en automobile, les géomètres-experts, les huissiers de justice, les juristes d’entreprise, les médecins, les notaires, les pharmaciens, les psychologues, les réviseurs d’entreprises et les vétérinaires.

2. Cotisations aux « service-clubs » et aux clubs sportifs

La question est plus délicate pour les cotisations aux services clubs.

Selon le Commentaire administratif, les sommes payées par le contribuable en sa qualité de membre d’un service-club (Lions Club, Rotary, Kiwani, etc.) ne peuvent être considérées comme des frais faits en vue d’acquérir ou de conserver des revenus imposables, mais constituent des libéralités en faveur d’une association qui ne présente pas le caractère d’une association professionnelle ; un service-club ne peut en effet être considéré comme une association professionnelle et son objectif est totalement étranger à l’exercice de quelque activité professionnelle que ce soit ; est sans relevance le fait que l’affiliation du contribuable a été l’occasion de contacts qui lui ont fourni une clientèle plus vaste (Com. IR 53/41). 

Toutefois, il est également précisé que les cotisations à des « service-clubs » assurant parfois des contacts professionnels, elles ne peuvent être considérées comme des frais professionnels que dans l’hypothèse et dans la mesure où il est établi à suffisance de droit que non seulement elles ont un lien avec la profession du contribuable mais aussi qu’elles sont nécessaires à l’exercice de cette profession et que, dès lors, elles ont été faites en vue d’acquérir ou de conserver des revenus professionnels (Com. IR 52/195).

Le ministre des Finances a confirmé cette position (QP n° 86, Pieters, 06.11.2003). Selon lui, dans la majorité des cas, la jurisprudence disposerait encore toujours que de telles cotisations ne sont pas déductibles, notamment au motif que les membres de tels clubs s’engagent, par leur affiliation, à réaliser les objectifs de l’association, objectifs qui n’ont aucun lien avec l’activité professionnelle exercée par les membres.

Toutefois, il admet que si le contribuable est à même de prouver à suffisance de droit, dans son propre cas, que les cotisations payées à un tel service-club ont bien dans une certaine mesure un rapport avec sa profession et sont faites en vue d’acquérir ou de conserver des revenus imposables, qu’il pourra déduire, dans la même mesure, ces cotisations à titre de frais professionnels.

Il n’est pas possible de donner une réponse unique. La déduction dépendra des circons­tances propres à chaque cas : la profession exercée et l’utilité de développer un réseau, les affaires ayant pu être obtenues grâce aux relations nouées, etc.

Dans une telle matière, l’appréciation personnelle voire subjective du fonctionnaire ou du juge appelé à se prononcer jouera indiscutablement un rôle. La jurisprudence est loin d’être unanime.

Si la déduction intégrale de la dépense semble a priori difficilement admissible, différentes décisions ont autorisé les contribuables à déduire partiellement leurs cotisations à des services club.

Exemples : déduction de 50 % des cotisations au Rotary cotisation au Rotary

La Cour d’appel de Bruxelles considère que « le club Rotary, à l’instar de tout autre « club de services », permet de nouer des contacts et d’entretenir des relations qui peuvent être génératrices de revenus professionnels imposables ». Selon la Cour, « le succès de tels clubs est dû, du moins partiellement, aux motifs mercantiles d’une partie de ses membres » (Bruxelles, 21.06.2006, Fisc. n° 1043, p. 13 ; voir aussi dans le même sens : Mons, 18.01.2002, Fisc. n° 838, p. 10).

Le Tribunal de Mons a également admis la déduction à 50 % des cotisations au Rotary payées par un avocat après avoir notamment relevé que l’adhésion à un tel club « permet de nouer des contacts et d’entretenir des relations de nature à générer des revenus professionnels [imposables] » (Civ. Mons, 18.03.2010, Fisc. n° 1217, p. 11).

Exemple : rejet de la déduction d’un abonnement à un club de golf

Le Tribunal de Gand refuse au contribuable le droit de déduire un abonnement à un club de golf. Le Tribunal relève notamment que les cotisations à pareille association ne peuvent être considérées comme professionnelles que lorsque le contribuable démontre que son affiliation contribue à l’obtention ou à la conservation de revenus imposables. Il est donc requis que l’affiliation à un club génère une clientèle que l’on n’aurait pas pu obtenir sans être membre dudit club. Le contribuable n’apporte pas ces preuves. Il prétend disposer d’une liste de clients qu’il aurait rencontrés via le club de golf mais sans apporter de preuve à cet égard (Civ. Gand, 04.06.2012, monKEY).